Допрос свидетеля в налоговой. Детальный разбор (часть 4: Явка на допрос. Основные правила поведения)

Содержание статьи:

I. Кто из инспекторов вправе допросить налогоплательщика. Максимальная продолжительность допроса.

II. Отдельные рекомендации при прохождении налоговых допросов.

- Кодекс профессиональной этики налогового инспектора: миф или еще одно средство защиты от ретивого чиновника?

- Почему ссылка на статью 51 Конституции при допросе руководителем или сотрудником компании - не панацея.

I. Кто из инспекторов вправе допросить налогоплательщика: тот, кто проводит проверку или любой другой? сколько времени может длиться сам допрос?

В постановлении 19 ААС от 25.05.2022 №А64-4239/2021 была рассмотрена следующая ситуация.

Свидетелей допрашивали лица, которых инспекция не включила в состав проверяющих при выездной проверке. Компания увидела в этом нарушение статьи 90 НК, которая определяет порядок допроса свидетеля и обратилась в суд. Однако понимания там не нашла: апелляционная инстанция однозначно была на стороне налоговиков, т.к. в статье 90 НК не сказано, что допрос должно проводить исключительно лицо, проводящее выездную проверку.

Таким образом, допрашивать свидетеля могут любые налоговики. Суд подчеркнул, что налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля (п.1 ст.30 НК РФ).

Также суды поддержали фискалов и в следующих спорах:

- физлицо было вызвано на допрос в налоговый орган, где не состоит на учете. В данной инспекции зарегистрирована организация, руководителем которой физлицо было ранее (Апелляционное определение Московского городского суда от 06.08.2014 по делу N 33-31371);

- лицо, подписавшее уведомление о вызове, не включено в состав группы, осуществляющей меры налогового контроля (Определение Московского городского суда от 29.04.2015 N 4г/4-4710/15);

Из анализа этих нескольких судебных прецедентов становится ясна общая тенденция судебной практики:допрашивать свидетеля может абсолютно любой инспектор, даже если он работает в инспекции, на учете в которой физлицо не состоит! Обжаловать подобные действия нет смысла.

Почему допрос в налоговой не может длиться более четырех часов без перерыва?

НК не регулирует продолжительность ведения допроса, поэтому формально он может продолжаться много часов подряд. В ходе допроса свидетель имеет право заявить ходатайство о необходимости предоставить перерыв. Проверяющие должны внести отметку об этом в протокол. Если свидетель этого не сделает и подпишет протокол допроса без замечаний, то это значит, что нарушений его прав нет.

Суды предлагают считать периодом проведения допроса временной промежуток от момента явки свидетеля до момента изготовления протокола в окончательной форме (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 04.06.2020 №А19-5109/2019).

Поэтому обращайте внимание на продолжительность проведения допроса. Время допроса НК не регулирует, но в данной ситуации рекомендуется применить аналогию закона, т.е. соответствующую норму УПК РФ, регулирующую продолжить допроса не более четырех часов подряд. Общая продолжительность допроса в течение дня не должна превышать восьми часов(ст. 187 УПК РФ). Поэтому после четырехчасового допроса ссылайтесь на обозначенную статью и требуйте сделать перерыв.

Теперь, когда определились с тем, кто вправе допрашивать свидетеля и общей разрешенной продолжительностью допроса, перейдем непосредственно к порядку прохождения данной процедуры.

II.Отдельные рекомендации при прохождении налоговых допросов

1. Сохраняйте хладнокровие на допросе. Не ведитесь ни на какие угрозы и провокации, но всегда будьте внутренне готовы к этому

Не стоит вестись на угрозы инспектора в стиле: «нам все о ващей фирме известно и отпираться нет смысла». Обычно подобные заявления делаются еще перед допросом с целью сразу же максимально деморализовать свидетеля (особенно, если это рядовой сотрудник, далекий от понимания сути налогового администрирования) и получить наиболее выгодные показания.

Налоговики могут даже ссылаться на некие протоколы якобы проведенных допросов, в которых бывшие работники или контрагенты вашей организации уже дали все изобличающие показания. Все это произносится с нарочитым металлом в голосе, при этом чиновник может быть одет в форму сотрудника инспекции, чтобы свидетель уж точно почувствовал всю серьезность ситуации.

Обычно за подобным лицедейством ничего нет. Протоколы (если они реально существуют) оказываются пустышкой, смысл информации в которых сводится к тому, что допрашиваемый либо не помнит всех обстоятельств той или иной сделки и не может ответить на все вопросы либо чиновники вырывают отдельные фразы из контекста и пытаются ими манипулировать, чтобы обвинить компанию.

Нередко на помощь приходят «возмущенные» коллеги инспектора, которые также не скупятся на угрозы и любыми способами стараются внести в процедуру допроса максимальный психологический дискомфорт для допрашиваемого (например, всячески пытаются вызвать на эмоции бестактными, провоцирующими вопросами). В глазах опытного адвоката - это весьма примитивная и хорошо знакомая ему тактика, но свидетелю в одиночку, без помощи представителя, противостоять такому коллективному натиску будет очень непросто

• Кодекс профессиональной этики налогового инспектора: миф или еще одно средство защиты от ретивого чиновника?

Если проверяющий угрожает уголовным делом, требует «говорить только правду», т.к. ему не нравятся ваши ответы, то напомните ему о необходимости соблюдения кодекса профессиональной этики (См. Приказ ФНС РФ от 11.04.2011 N ММВ-7-4/260@ "Об утверждении Кодекса этики и служебного поведения государственных гражданских служащих Федеральной налоговой службы").

В этом весьма интересном и кратком (всего несколько страниц) документе можно найти, например, такие нормы:

«пункт 10. Государственные служащие, сознавая ответственность перед государством, обществом и гражданами, призваны:

б) исходить из того, что признание, соблюдение и защита прав и свобод человека и гражданина определяют основной смысл и содержание деятельности Федеральной налоговой службы и государственных служащих;

к) проявлять корректность и внимательность в обращении с гражданами и должностными лицами;

м) воздерживаться от поведения, которое могло бы вызвать сомнение в объективном исполнении государственными служащими должностных обязанностей, а также избегать конфликтных ситуаций, способных нанести ущерб их репутации или авторитету Федеральной налоговой службы;»

И еще:

«пункт 25. В служебном поведении государственные служащие воздерживаются от:

б) грубости, проявлений пренебрежительного тона, заносчивости, предвзятых замечаний, предъявления неправомерных, незаслуженных обвинений;

в) угроз, оскорбительных выражений или реплик, действий, препятствующих нормальному общению или провоцирующих противоправное поведение;

Пункт 26. Государственные служащие должны быть вежливыми, доброжелательными, корректными, внимательными и проявлять терпимость в общении с гражданами и коллегами.»

Соблюдаются ли подобные пожелания ФНС РФ ее собственными чиновниками? Думаю, каждый, кто хоть раз побывал на допросе, может ответь на этот вопрос сам.

Если вы столкнулись с грубым, неподобающим поведением инспекторов, то обязательно внесите замечания об этом в протокол допроса!

Возьмите с собой в инспекцию сотрудника компании, который вас поддержит, проследит, чтобы вы не отступали от запланированной стратегии и не велись на провокации. Пусть этот человек на всякий случай сделает аудиозапись допроса.

2. Обязательно проследите, чтобы перед допросом была разъяснена статья 51 Конституции, т.е. право не свидетельствовать против самого себя и своих родственников, а также ответственность за дачу заведомо ложных показаний, предусмотренная ст. 128 НК РФ. Как ни странно, это весьма распространённое нарушение на практике.

Как правило, суды признают оформленные с такими нарушениями протоколы допроса недопустимыми доказательствами. Например, ФАС Московского округа в постановлении от 09.07.2010 по делу № А40-118797/09-118-940 не принял во внимание протоколы допроса, так как документы не соответствовали статьям 90 и 99 НК: в них нет отметки, что допрашиваемых предупредили об ответственности за отказ от дачи показаний, за дачу заведомо ложных показаний. Также нет отметок, что им разъяснили статью 51 Конституции.

Тем не менее, встречаются и решения, в которых суд не считает, что подобные нарушения повлекут ничтожность протокола (например, АС Западно-Сибирского округа от 24.07.2015 по делу №А70-6860/2014)

3. Если инспектор использует записывающие устройства, он должен об этом объявить и спросить вас, будете ли вы, в свою очередь, пользоваться такими устройствами. Если да, проследите, чтобы налоговик указал об этом в протоколе допроса в графе «Свидетелю, участвующим и присутствующим лицам объявлено о применении технических средств» (приложение №13 к приказу ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628).

4. Всегда стоит относиться с настороженностью к слишком доброжелательному инспектору и его попыткам расположить к себе свидетеля. Допрос — это не дружеская беседа.

Не надо соглашаться на предложения «а давайте мы с вами просто поговоримбезпротокола». Цель любого налогового инспектора — получить нужные ему показания, а затем их зафиксировать, чтобы затем предъявить максимальные налоговые претензии. В ходе «разговора по душам» высоки шансы сказать лишнего, особенно велик соблазн для простого сотрудника, которого может сильно нервировать официальность процедуры допроса. Поэтому лучше придерживаться всем известного формата допроса «вопрос — ответ».

Нельзя отвечать на вопросы, которые касаются деятельности других сотрудников. Например, бухгалтеру на допросе не стоит рассказывать про работу директора или о подробностях рабочих или производственных процессов компании. Это грозит серьезными неточностями или искажением информации, что будет потом обязательно использовано налоговиками против компании .Свидетельские показания в настоящее время являются весомыми доказательствами в налоговых спорах. Презюмируется тот факт, что у простых работников нет информации о налоговых рисках компании и интереса искажать сведения.

5. Из предыдущего пункта вытекает еще одно правило: следует отвечать только на те вопросы, которые относятся непосредственно к рабочим задачам свидетеля. Для всех иных случаев стоит запомнить стандартную фразу: «Это не входит в мои должностные обязанности».

6. Не стоит давать односложных и расплывчатых ответов, высказывать предположения, называть примерные цифры.

Плохие ответы: «да», «нет», «наверное», «не знаю», «не помню». Лучше сразу давать пояснения о причинах таких ответов: 

- «мне надо сначала ознакомиться с документами, чтобы дать верный ответ, т.к. с момента сделки прошло уже много времени».

- «Нет, поставщики мне незнакомы, т.к. общение с ними не входит в мои должностные обязанности, но менеджер по закупкам Иванов может их знать». 

- «Проверкой контрагентов занимается не наша бухгалтерия, а юрист Сидоров, он может все рассказать об их надежности, деловой репутации, производственных ресурсах, т.к. дает правовое заключение о возможности или невозможности сотрудничества»

Всегда стоит учитывать, что ответ «Не знаю» без пояснения причин этого будет однозначно истолкован не в пользу налогоплательщика. Например, используя такие показания, налоговый орган может доказывать нереальность сделок с контрагентом

7. Подробности своей работы, должностные обязанности свидетель знать, конечно же, должен

Бывает, что инспектор просит подробно описать обстановку в офисе компании или компании - контрагента (если налогоплательщик заявляет, что заключал договор там)

Могут попросить описать порядок сдачи или приемки ТМЦ на складе контрагента, то, как устроен пропускной режим, как выглядели представители контрагента (возраст, внешность, манеры) и т. д.

Так, у контролеров появятся сомнения в реальности поставщика, если при регулярных поставках кладовщик не сможет пояснить, в какой таре приходил товар, на каком транспорте его привозили на склад. При этом может не знать госномера транспортных средств, но основные их характеристики должен помнить: фура, рефрижератор или простой грузовик.

Заранее подготовьте ответы на возможные вопросы, руководствуясь уже ранее упоминаемым перечнем вопросов ФНС,указанным в приложении № 1 к Методическим рекомендациям по установлению умысла (письмо от 13.07.2017 № ЕД-4-2/13650@). .

8. Ссылку на статью 51 Конституции на налоговом допросе стоит использовать крайне аккуратно.

Весьма частый вопрос, который доверители задают адвокату: Может ли директор или бухгалтер отказаться от дачи показаний, ссылаясь на статью 51 Конституции, если заданные вопросы касаютсядеятельности фирмы, в которой они работают? Ведь отвечая на вопросы о компании, они фактически могут свидетельствовать против самих себя?

Некоторые топ-менеджеры и работники фирмы искренне считают, что ссылка на пресловутую 51 статью Конституции РФ позволяет им не отвечать на любой вопрос инспекторов, в т.ч. касающийся их деятельности в проверяемой фирме, обстоятельств, при которых была заключена сделка, как она исполнялась и т.д.. Нередко подобную линию поведения советуют избрать свидетелям юристы или даже адвокаты, присутствующие при допросе.Дескать, никто не обязан свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников.

Признать подобную тактику защиты правильной нельзя. Более того, она способна откровенно навредить компании. Почему?

Во-первых, данная позиция не основана на законе. Юрлицо как налогоплательщик и физлицо - свидетель его деятельности (пусть даже и занимающее в нем руководящую должность) являются разными субъектами налоговых правоотношений

Суды последовательно признают неправомерным отказ от дачи показаний на вопросы, которые:- относятся к хозяйственной деятельности юрлица (Апелляционное определение Свердловского областного суда от 29.11.2017 по делу N 33а-20436/2017);

- о финансово-хозяйственных отношениях общества с контрагентом(Апелляционное определение Свердловского областного суда от 06.04.2016 по делу N 33а-5930/2016)

,- касаются выполнения трудовых обязанностей и того, каким образом физлицо получило свою должность (Апелляционное определение Нижегородского областного суда от 27.12.2017 по делу N 33А-15220/2017);

- касаются выполнения должностных обязанностей, порядка ведения бухучета и работы с наличными денежными средствами организации (Апелляционное определение Омского областного суда от 08.02.2017 по делу N 33а-811/2017);

- относятся к созданию и ликвидации юрлица (Апелляционное определение Свердловского областного суда от 03.08.2016 по делу N 33а-12654/2016).

- Не подействует на суд и заявление физлица о возможных негативных последствиях со стороны работодателя в случае предоставления налоговому органу истребуемых данных, поскольку эти последствия носят вероятностный характер и противоречат нормам трудового законодательства.

Инспектор вправе во всех указанных выше случаях отказа от дачи показаний применить положения закона, предусматривающие ответственностью за неправомерный отказ от дачи показаний (ст. 19.4 КоАП, абз. 3 ст. 128 НК).

Принципиально иной является ситуация, если свидетель - индивидуальный предприниматель!

Так, суды придерживаются той точки зрения, что понятия "налогоплательщик" и "свидетель" разграничены и данные лица имеют разный статус и наделены различными правами и обязанностями. Поскольку ИП был вызван в налоговый орган в качестве свидетеля для дачи показаний по делу о налоговом правонарушении, производство по которому производилось в отношении него же, полученные показания могли быть использованы против него. Отказ от дачи показаний является правомерным (Апелляционное определение Оренбургского областного суда от 22.01.2015 по делу N 33-522/2015(33-8536/2014)).

Арбитражный суд Центрального округа решил, что независимо от характера показаний, которые дал ИП налоговому органу в ходу проводящейся в отношении него выездной налоговой проверки, он не подлежит ответственности по ст. 128 НК РФ, поскольку не может являться свидетелем в отношении самого себя (Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 08.10.2018 N Ф10-4650/2018 по делу N А08-3699/2017).

Во-вторых, для налоговых органов использование статьи 51 Конституции РФ — явный сигнал о недобросовестности свидетеля и умышленном отказе от дачи показаний.

Значит, свидетель что-то скрывает, поэтому необходимо продолжить работу в этом направлении. В адрес компании и ее контрагентов потоком пойдут требования о представлении документов по ст.ст. 93, 93.1 НК РФ, повторные вызовы на допросы, требования о представлении пояснений и т.д. При неблагоприятном варианте развития событий возможно «знакомство» с правоохранительными органами, которые будут проводить проверку на предмет возможного уклонения от уплаты налогов.

Поэтому я не советую занимать пассивную позицию и повсеместно пользоваться статьей 51 Конституции. По сути, допрос в налоговой - это дуэль налогоплательщика и инспектора. Отказ от дачи показаний - это отказ от своего же права активно защищаться с оружием в руках на этом поединке. Вместо этого стоит основательно подготовиться к предстоящему допросу по алгоритму, который  был приведен во второй части статьи).

При этом мало добиться того, чтобы в ходе допроса у инспекторов не появились новые доказательства против компании. Сотрудники должны дать показания, опровергающие главныеаргументы контролеров

9. Из предыдущего пункта вытекает еще один совет: не бойтесь брать паузу на допросе.

Если руководитель или бухгалтер чувствуют, что допрос пошел не так и ситуация выходит из под контроля, они не могут совладать с эмоциями и грамотно отвечать на вопросы, то им лучше сослаться на плохое самочувствие и просить перенести допрос на другой день. Ходатайство об этом требуется внести в протокол.

10. Нельзя отвечать на наводящие вопросы!

НК прямо не запрещает задавать наводящие вопросы, поэтому инспекторы часто используют их, чтобы получить показания, на основании которых смогут доначислить налоги. Примеры подобных вопросов:

- Вы видели как директор вашей фирмы 15.01.2023г. в 12ч встречался с контрагентом ООО «Ромашка» и подписывал с ним договор поставки? О чем при этом они между собой разговаривали?

- Вы видели, как 01.03.2023г. в 09ч. 30 мин. происходила погрузка продукции вашей фирмы в грузовую машину МАН за номером ХХХХ, которая затем направилась по маршруту г.Воронеж-г. Москва?

- Вы знаете, что ваш контрагент ООО «Ромашка» это фирма-однодневка, которая уклоняется от уплаты налогов и обналичивает денежные средства?

Ответ на подобные вопросы может быть только отрицательным, особенно, если работник в силу своих должностных обязанностей не может знать подробностей производственных, технологических процессов фирмы (например, когда бухгалтера спрашивают о технологии изготовления продукции, которую производит и реализует ООО, в котором она работает либо когда водителя-экспедитора расспрашивают о подробностях отбора контрагентов компании). Однако такие ответы как раз на руку недобросовестным инспекторам, которые с чистой совестью укажут в решении о привлечении к ответственности, что в результате допроса факт договорных отношений не был подтвержден работниками компании

Впоследствии будет сложно обжаловать решение ИФНС, основанное на протоколах подобных допросов. Поэтому советуем проинструктировать свидетелей: на допросе можно отвечать только на прямые вопросы, игнорировать намеки и предположения инспекторов. Исключительно важна при этом роль сопровождающего юриста или адвоката, которые обязаны потребовать переформулировать подобный вопрос, При этом, аргументируя свою позицию, можно воспользоваться аналогией закона, т.е. частью 2 статьи 189 УПК РФ, которая запрещает задавать наводящие вопросы.

11. Проверяйте протокол и обязательно вносите замечания, если для этого есть основания. Только после этого подписывайте документ.

Внимательно читайте протокол допроса!

Типичные уловки налоговиков:

-  не полностью изложенные показания, их умышленное искажение,

-  умышленные ошибки в фактических обстоятельствах,

-  внесение показаний, которых свидетель не давал.

Например, типичное искажение из протокола допроса, которое уже было изложено в пункте 6 настоящих Рекомендаций. Свидетель отвечает на вопрос: «Я не знаю, потому что это не входит в мои должностные обязанности». Инспектор записывает в протоколе ответ свидетеля как: «Я не знаю». Очевидно, что во втором случае открывается пространство для манипуляций со стороны инспекции.

-  Еще одна уловка: сократить объяснения свидетеля, сформулировать их иначе или просто выборочно не зафиксировать важную информацию, особенно если ответ на вопрос был подробным.

Например, если самозанятого спрашивают, как он начал работать на компанию,тот может заявить, что нашел объявление о заказе в интернете. Инспектор же вместо подробностей может указать: «нашел вакансию в интернете». Такую формулировку затем используют против компании, заявив, что фактические трудовые отношения с работниками она маскирует под режим их самозанятости с целью незаконного снижения налогового бремени.

Поэтому содержание протокола допроса имеет ключевое значение. Именно на него будет ссылаться инспектор, доказывая свою позицию.

После изучения протокола допроса обязательно просите внести правки в протокол и изложить показания так, как они были даны. Если инспектор отказывается, вносите все свои дополнения в графу «Замечания».

Ответы на вопросы не должны противоречить показаниям сотрудников контрагентов и фактам, отраженным в первичных документах. Ответы должны не просто подтверждать тот или иной факт, зафиксированный в первичке, целесообразно дополнить их и другими деталями. Это поможет убедить проверяющих или вышестоящий налоговый орган, а в крайнем случае и суд в реальности спорных операций.

Даже если инспектор вас торопит, помните, что формально вы не ограничены во времени и можете корректировать или дополнять протокол допроса столько, сколько потребуется. Если замечаний и дополнений много, просите у инспектора дополнительные листы бумаги и пишите на них. Стоит отразить в протоколе в качестве приложения эти дополнения и количество листов, на которых они изложены.

Подписывать протокол свидетелю можно только после того, как внесены все правки. В противном случае будет сложно оспорить показания из протокола.

12. Требуйте вручения копии протокола под расписку. Это прямая обязанность инспекторов (п.6 ст.90 НК РФ)

В практике были случаи, когда копию протокола налоговики направляли заказным письмом по почте только спустя шесть месяцев с момента его составления, но суд не счел это существенным нарушением (постановление АС московского округа от 24.06.2021 №А40-119412/2020)

Нередко налоговики проводят повторные допросы. При этом онисверяют ответы в первичном и повторном протоколах. На повторный допрос возьмите первичный протокол и ссылайтесь на него, когда отвечаете на вопросы.

13. Не стоит давать образцы почерка и подписи «для экспертизы в полиции» до, после или во время допроса

Это оперативно-розыскное мероприятие «сбор образцов для сравнительного исследования» и налоговый инспектор не имеет никаких полномочий на его проведение. Подобные действия - очередная попытка психологического давления на налогоплательщика, чтобы заставить его нервничать и ошибаться.